Consultazione delle fatture elettroniche, ecco le scadenze 2021 e gli impatti per le imprese

Una proroga che riporta all’ordine del giorno la valutazione sull’inutilità della conservazione delle fatture elettroniche sino al momento in cui esse saranno memorizzate e consultabili presso il sito dell’Agenzia delle Entrate. Infatti, col provvedimento del 28 febbraio 2021 numero 56618, il Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha ulteriormente prorogato il termine per l’adesione alla consultazione ed acquisizione delle fatture elettroniche nel cosiddetto periodo transitorio sino al 30 giugno 2021: fino a quella data le fatture transitate dal Sistema di Interscambio resteranno memorizzate.

A proposito di scadenze ricordiamo inoltre che il 10 marzo è stato fissato il termine per la conservazione delle fatture elettroniche 2019: considerando la necessità di dover caricare tutte le fatture, per molti la data rappresenta un fronte critico.

Memorizzazione delle fatture elettroniche, la diatriba col Garante privacy

Il problema risale alla introduzione del comma 5-bis del decreto legislativo 127/2015 che ha previsto che i file delle fatture elettroniche siano memorizzati dall’Agenzia delle Entrate sino al 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione di riferimento, ovvero fino alla definizione di eventuali giudizi, e possano essere utilizzati dalla Guardia di Finanza, nell’assolvimento delle funzioni di polizia economica e finanziaria, e dall’Agenzia delle entrate e dalla Guardia di Finanza per le attività di analisi del rischio e di controllo a fini fiscali previa adozione di “idonee misure di garanzia a tutela dei diritti e delle libertà degli interessati, attraverso la previsione di apposite misure di sicurezza, anche di carattere organizzativo … sentito il Garante per la protezione dei dati personali”. La proroga si è resa necessaria perché ad oggi non è stata ancora raggiunta l’intesa col Garante per la protezione dei dati personali, che ha ritenuto “sproporzionata” la memorizzazione dei dati non fiscalmente rilevanti e inerenti la descrizione dei beni ceduti e delle prestazioni fornite rispetto agli interessi dell’Erario.

Codice dell’amministrazione digitale e fattura elettronica

Il documento informatico, definito dall’articolo 1, lettera p) del Decreto Legislativo 82/2005, è “il documento elettronico che contiene la rappresentazione informatica di atti, fatti o dati giuridicamente rilevanti”.

Conservazione delle fatture elettroniche, ecco le scadenze

Il C.A.D.^[1] è strutturato in modo che le regole tecniche (c.d. Linee Guida), suscettibili di continui adeguamenti in funzione della evoluzione tecnologica, siano aggiornate con provvedimenti dell’AgID, “previa consultazione pubblica da svolgersi entro il termine di trenta giorni, sentiti le amministrazioni competenti e il Garante per la protezione dei dati personali nelle materie di competenza, nonchè acquisito il parere della Conferenza unificata”.

Le Linee Guida sulla formazione, gestione e conservazione del documento informatico, emanate ai sensi dell’articolo 71 del C.A.D., al punto 2.1.1, prevedono che esso “è formato mediante una delle seguenti modalità:

• creazione tramite l’utilizzo di strumenti software o servizi cloud qualificati che assicurino la produzione di documenti nei formati e nel rispetto delle regole di interoperabilità di cui all’allegato 2;
• acquisizione di un documento informatico per via telematica o su supporto informatico, acquisizione della copia per immagine su supporto informatico di un documento analogico, acquisizione della copia informatica di un documento analogico;
• memorizzazione su supporto informatico in formato digitale delle informazioni risultanti da transazioni o processi informatici o dalla presentazione telematica di dati attraverso moduli o formulari resi disponibili all’utente;
• generazione o raggruppamento anche in via automatica di un insieme di dati o registrazioni, provenienti da una o più banche dati, anche appartenenti a più soggetti interoperanti, secondo una struttura logica predeterminata e memorizzata in forma statica”.

Le Linee Guida prevedono inoltre che, nella ipotesi in cui il documento informatico sia generato tramite la procedura indicata al punto a), caso ricorrente per la fattura elettronica, la immodificabilità e la integrità siano garantite mediante almeno una delle seguenti procedure:

• apposizione di una firma elettronica qualificata, di una firma digitale o di un sigillo elettronico qualificato o firma elettronica avanzata;
• memorizzazione su sistemi di gestione documentale che adottino idonee misure di sicurezza conformi a quanto indicato nel paragrafo 3.9 delle linee guida sul documento informatico;
• trasferimento a soggetti terzi attraverso un servizio di posta elettronica certificata o un servizio elettronico di recapito certificato qualificato, come definito dal regolamento (UE) 23 luglio 2014 n. 910 del Parlamento europeo e del Consiglio in materia di identificazione elettronica e servizi fiduciari per le transazioni elettroniche nel mercato interno (regolamento eIDAS), valido ai fini delle comunicazioni elettroniche aventi valore legale;
• versamento ad un sistema di conservazione.

Si fa presente innanzitutto che la apposizione della firma elettronica non è obbligatoria sulla fattura elettronica in ambito B2B e B2C, in quanto l’articolo 21 del DPR 633/1972 rimette al soggetto emittente l’utilizzo della tecnologia ritenuta più idonea a garantire i requisiti di autenticità e integrità, richiamando a titolo esemplificativo^[2]:

• i sistemi di controllo di gestione che assicurino un collegamento affidabile tra la fattura e la cessione di beni o la prestazione di servizi ad essa riferibile;
• i sistemi EDI (Electronic Data Interchange) di trasmissione elettronica dei dati;
• le altre tecnologie non specificate, lasciate alla discrezionalità del soggetto passivo.

Nel caso in esame, ci sono i presupposti per ritenere che il requisito di integrità ed autenticità sia assicurato dalla procedura prevista alla lettera c)^[3] sopra indicata (trasferimento a soggetti terzi attraverso un servizio di posta elettronica certificata o un servizio elettronico di recapito certificato qualificato), ma anche dalla lettera b), considerato che l’Agenzia delle Entrate è un Ente di diritto Pubblico sottoposto all’alta vigilanza del Ministro dell’Economia e delle Finanze e al controllo della Corte dei Conti, che lo esercita secondo le modalità previste dalla legge (quindi naturale destinatario delle regole previste dal C.A.D.).

Ma ammesso e non concesso che qualcuno nutrisse ancora dubbi riguardo la adeguatezza della fattura elettronica a soddisfare i precetti di legge per quanto concerne il rispetto dei requisiti di integrità ed immodificabilità, l’ultimo periodo del comma 1-bis dell’articolo 20 del Decreto Legislativo 82/2005 (C.A.D.) prevede che “In tutti gli altri casi, l’idoneità del documento informatico a soddisfare il requisito della forma scritta e il suo valore probatorio sono liberamente valutabili in giudizio, in relazione alle caratteristiche di sicurezza, integrità e immodificabilità”; per le ragioni sopra esposte, ritengo che, conservazione o meno, l’abbinamento tra le fatture elettroniche e le corrispondenti ricevute del SDI che contengono il loro hash realizzi tutte le condizioni richieste dalla norma.

Memorizzazione delle fatture elettroniche nel sito dell’Agenzia delle Entrate

La proroga al 30 giugno 2021 del termine per aderire al servizio di consultazione delle fatture elettroniche dovrebbe dare un pò di respiro a chi non ha ancora provveduto ad organizzare il servizio di conservazione delle fatture elettroniche, considerato che sin quando le fatture resteranno memorizzate presso l’Agenzia delle Entrate potrebbe essere ritenuto applicabile il comma 6-bis dell’articolo 1 del Decreto Legislativo 127/2015^[4] così recita:

“Gli obblighi di conservazione previsti dall’articolo 3 del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 17 giugno 2014, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 146 del 26 giugno 2014, si intendono soddisfatti per tutte le fatture elettroniche nonché per tutti i documenti informatici trasmessi attraverso il Sistema di Interscambio di cui all’articolo 1, comma 211, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, e memorizzati dall’Agenzia delle entrate…. I tempi e le modalità di applicazione della presente disposizione, anche in relazione agli obblighi contenuti nell’articolo 5 del citato decreto ministeriale 17 giugno 2014, sono stabiliti con apposito provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate”.

Considerato che la norma è in vigore sin dal primo gennaio 2018, ci chiediamo perché il provvedimento di attuazione della citata norma non sia stato ancora emanato. Così come ci chiediamo se, in assenza delle disposizioni attuative, le norme possano ritenersi applicabili o meno. Al riguardo non si può fare a meno di non considerare che ritenere inapplicabile la norma in attesa dei provvedimenti direttoriali equivarrebbe ad attribuire al Direttore dell’Agenzia delle Entrate la discrezionalità di stabilire non solo “quando”, ma anche “se” emanare provvedimenti che il legislatore ha posto a suo carico, attribuendogli così – oltre che le eventuali responsabilità in caso di inerzia – anche la decisione se rendere o meno applicabile una norma, e ciò è in evidente contrasto con i basilari principi del nostro diritto.

La esigenza di certificazione di autenticità delle fatture elettroniche

Le citate Linee Guida del C.A.D., al punto 3.8, prevedono che il trasferimento al sistema di conservazione dei documenti informatici e deve avvenire “ … in conformità alla normativa vigente e al piano di conservazione” ^[5]. Ma ciò non vuol dire che un documento non “trasferito” al sistema di conservazione non possa essere ritenuto comunque valido, ai sensi del citato comma 1-bis dell’articolo 20 del C.A.D..

La normativa civilistica vigente è quella dettata dall’articolo 2215-bis che prevede che “I libri, i repertori, le scritture e la documentazione la cui tenuta è obbligatoria per disposizione di legge o di regolamento o che sono richiesti dalla natura o dalle dimensioni dell’impresa possono essere formati e tenuti con strumenti informatici.” La apposizione della marca temporale e della firma digitale, prevista al secondo e al terzo comma dell’articolo 2215-bis, è prevista per i libri, i repertori e le scritture, non per i documenti, a cui non può che applicarsi la normativa dettata ai fini amministrativi (C.A.D.) e fiscali (DMEF 17/6/2014). In particolare, l’articolo 3 del DMEF 17/6/2014 prevede che documenti informatici siano conservati in modo tale che:

• “siano rispettate le norme del codice civile, le disposizioni del codice dell’amministrazione digitale e delle relative regole tecniche e le altre norme tributarie riguardanti la corretta tenuta della contabilità” ;
• Il processo di conservazione dei documenti informatici termini con l’apposizione della marca temporale sul pacchetto di archiviazione e sia effettuato entro il termine previsto dall’art. 7, comma 4-ter, del decreto-legge 10 giugno 1994, n. 357, ossia entro i tre mesi successivi al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativo al periodo di imposta di riferimento dei documenti.

L’esigenza di “cristallizzare” il contenuto delle scritture contabili dipende anche dalla circostanza che esistono termini ben precisi entro cui esse devono essere redatte, in modo da rendere opponibile ai terzi la data entro la quale sono state generate, questione che si è posta anche in passato per i libri in formato analogico e che è stata di recente risolta^[6] dalla possibilità di generare i files pdf e procedere alla stampa solo in caso di richiesta degli organi accertatori, a norma dell’articolo 7, commi 4-ter e 4-quater del D.L. 357/1994^[7].

La stessa esigenza non esiste per le fatture elettroniche, considerato che la loro generazione, trasmissione, oltre che il loro contenuto, sono certificati dai processi attivati dal sistema di interscambio, per cui non avrebbe alcun senso logico attribuire una scadenza al termine di conservazione delle fatture elettroniche sin quando esse saranno memorizzate presso il sistema di interscambio. Ma anche quando non dovessero esserlo più, l’impronta (hash) che il SDI ha inserito nelle ricevute di consegna e che è tenuta a conservare a norma di legge, potrà assicurare, in qualunque momento ed in maniera certa ed univoca, la tempestività della emissione, la integrità e la immodificabilità della fattura elettronica esibita dal contribuente, anche se non sottoposta al processo di conservazione.

Conservazione delle fatture elettroniche 2019, la scadenza del 10 marzo 2021

Le argomentazioni sopra svolte, per quanto supportate sia dalle norme di riferimento che dal comune buon senso, appaiono in controtendenza rispetto all’andamento del “sistema paese”, in cui vi è una pericolosa convergenza tra l’ipertrofia legislativa, tendente alla esasperazione degli adempimenti formali ben al di là delle effettive esigenze, e la rassegnazione degli addetti ai lavori che, vessati costantemente da ogni sorta di incombenze, hanno assunto le connotazione e anche l’atteggiamento dei dannati dei gironi infernali Danteschi, che da tempo hanno lasciato ogni speranza. Il tutto complicato dalla propensione degli “esperti” ad adoperarsi più per attribuire alle complesse norme esistenti una ragione di vita che per utilizzare scienza e coscienza per proporre interpretazioni coerenti soprattutto con le finalità che si è prefissato il legislatore.

Da tempo è codificato e consolidato il principio per cui le amministrazioni pubbliche e i gestori di pubblici servizi non possono richiedere ai privati atti o certificati relativi a stati, qualità personali e fatti attestati in documenti già in possesso della stessa o di altra Amministrazione^[8]; non si comprende la ragione per cui questo principio non possa applicarsi alle fatture elettroniche memorizzate dall’Agenzia delle Entrate.

La situazione è resa ancora più complessa dallo stupore di chi, in vista della scadenza del 10 marzo, si è accorto solo adesso che l’opzione per la conservazione dell’anno 2019 offerta dall’Agenzia delle Entrate non si esercita – come sarebbe logico – con un click, ma che è necessario il caricamento delle fatture elettroniche nel sito dell’Agenzia delle Entrate. Chi ha migliaia di fatture da mandare in conservazione è praticamente fuori gioco e probabilmente non sarà in condizione di rispettare la scadenza. Ci sarebbe anche da chiedersi quale dovrebbe essere l’ultima data per poter effettuare l’upolad delle fatture nel sito dell‘Agenzia delle Entrate, considerato che occorrono tempi tecnici per poter perfezionare il processo di conservazione. È quindi probabile che molti contribuenti, pur avendo accesso alla consultazione delle fatture elettroniche presso l’Agenzia delle Entrate, non riusciranno ad inviarle in conservazione.

Conclusione

Ritengo che sia inderogabile e doverosa una presa di posizione del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, che chiarisca immediatamente che il provvedimento che avrebbe dovuto emanare da oltre tre anni a norma del citato comma 6-bis dell’articolo 1 del Decreto Legislativo 127/2015 risolverà il problema con efficacia retroattiva, ammettendo la piena operatività della norma sin dalla sua entrata in vigore; ma anche se ciò non si verificasse non ritengo che un Giudice potrà mai dubitare dei requisiti di sicurezza, integrità e immodificabilità di una fattura elettronica memorizzata dall’Agenzia delle Entrate, anche se non sottoposta a conservazione.

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Note

1. Codice dell’Amministrazione Digitale, approvato con Decreto legislativo del 7/3/2005 n. 82 ↑
2. Circolare Agenzia Entrate 18/E del 24 giugno 2014, punto 1.3 ↑
3. Adrea Caccia – Daniele Tumietto, Fatturazione elettronica, ecco le regole dell’Agenzia delle Entrate (provvedimento e circolare): che c’è da sapere in https://www.agendadigitale.eu/documenti/fatturazione-elettronica/fatture-elettroniche-arrivate-le-regole-che-mancavano-ora-si-puo-partire-44403/. La piena validità dei documenti memorizzati dall’Agenzia delle Entrate è confermata inoltre dalla circostanza e che il Sistema di Interscambio funziona esattamente come un servizio di recapito elettronico certificato come definito e regolato nel Regolamento eIDAS, oggetto di un’attività di normazione tecnica in ETSI. ↑
4. Nella versione in vigore già a far tempo dall’1/1/2018 ↑
5. Ci sarebbe da riflettere sul perché le norme Europee vigenti hanno codificato i criteri di sottoscrizione (eIDAS – electronic IDentification Authentication and Signature), regolamento UE 910/2014 e non di conservazione attribuendo rilevanza quindi alla validità del documento e lasciando libertà di conservazione. ↑
6. Sarebbe interessante esaminare la ipotesi in cui in sede di controllo i movimenti risultassero aggiornati nei sistemi informatici ma il file di stampa non fossero ancora stati generati, ovvero venissero esibiti files pdf con data di creazione successiva al termine previsto dal comma 4-ter dell’articolo 7 del D.L. 357/1994. ↑
7. 4-ter. A tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici e’ considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi all’esercizio per il quale i termini di presentazione delle relative dichiarazioni annuali non siano scaduti da oltre tre mesi, allorquando anche in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza.4-quater. In deroga a quanto previsto dal comma 4-ter, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto e’, in ogni caso, considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge, se in sede di accesso, ispezione o verifica gli stessi risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici e vengono stampati a seguito della richiesta avanzata dagli organi procedenti ed in loro presenza. ↑
8. Consiglio di Stato, Sez. V, 11/6/2013 n. 3231 ↑