Cripto attività e fisco: facciamo il punto della situazione dopo la Circolare 30/E dell’Agenzia delle entrate, con la quale è stata completata la regolamentazione del complesso e innovativo mondo delle cripto-attività. Il provvedimento giunge dopo che la legge di bilancio 2023 (legge 29 dicembre 2022, n. 197) aveva apportato significative modifiche alla normativa fiscale.
Tale intervento è stato volto a garantire la coerenza della normativa legislativa e fiscale con l’evoluzione delle diverse tipologie di cripto-attività sempre più presenti nel sistema finanziario. La diffusione rapida di tali attività tra i contribuenti e la diversificata natura delle stesse rendono il fenomeno estremamente complesso, tanto da rendere difficile la classificazione unitaria e la qualificazione “in astratto” e “a priori” delle varie situazioni riscontrabili sul mercato.
Cripto attività e fisco, cosa dice l’Agenzia delle entrate
Con la divulgazione della circolare numero 30/E/2023, l’Amministrazione finanziaria ha esaminato approfonditamente il complesso fenomeno delle cripto-attività che, è caratterizzato da alcune specificità delicate in relazione al monitoraggio fiscale, ambito nel quale il documento ha integrato, parzialmente, l’impostazione precedente. L’Agenzia delle entrate ricorda che in passato, in varie occasioni (risposta all’interpello numero 788 del 24/11/2021) che a livello ministeriale (dalle istruzioni per il modello Redditi 2019 relativo al periodo d’imposta 2018) è stato affermato che la detenzione di valute virtuali da parte delle persone fisiche, tramite “portafogli” o “conti digitali”, comporta l’obbligo di compilare il quadro RW del modello di dichiarazione dei redditi.
La circolare numero 30/E del 27/10/2023, che si articola in due parti, affronta sia la disciplina valida fino all’entrata in vigore della Legge di Bilancio 2023 che quella successiva al 01/01/2023, concentrandosi anche sul monitoraggio fiscale delle cripto-attività.
Cosa è cambiato dal primo gennaio 2023
Nel passaggio alla recente normativa l’Agenzia delle Entrate comunica che, a partire dal primo gennaio 2023, la sorveglianza deve riguardare tutte le cripto-attività e non solo le criptovalute. Tale specifica è rilevante dal punto di vista tecnico perchè, nell’ampio contesto delle cripto-valute, esistono asset che non svolgono esclusivamente una funzione di valuta, come per i security token che sono collegati a offerte di strumenti finanziari e che rappresentano una partecipazione nell’entità che ha emesso il token.
Gli obblighi di monitoraggio: chi riguardano
Sul punto si osserva che tale disposizione non si applica solo alle persone fisiche ma coinvolge tutti i soggetti precedentemente tenuti a dichiarare solamente beni detenuti all’estero, inclusi enti non commerciali, società semplici e soggetti equiparati, estendendo l’obbligo anche ai beni digitali. Inoltre, il legislatore ha chiaramente stabilito l’obbligo di compilare la sezione RW del modello di dichiarazione dei redditi anche per coloro che, pur non essendo diretti possessori di cripto-attività, detengono effettivamente l’investimento, come previsto dalle vigenti disposizioni antiriciclaggio.
Alla luce del documento dell’Agenzia delle entrate si rimarca che gli obblighi di monitoraggio fiscale delle cripto-attività sono applicabili indipendentemente dal modo in cui sono archiviate o conservate. Questo vale sia per le cripto-attività detenute all’estero che in Italia (cfr. relazione illustrativa alla Legge di Bilancio 2023).
Cripto attività, come dichiararle al fisco
Coerentemente con i predetti chiarimenti la detenzione di criptovalute è da dichiarare nel quadro RW, insieme a tutte le altre forme di cripto-attività detenute tramite portafogli, conti digitali o altri sistemi di archiviazione, poiché possono generare redditi tassabili in Italia.
La circolare n. 30/E/2023 introduce una novità (rispetto alla bozza precedentemente pubblicata), affermando che nel quadro RW deve essere compilato un rigo separato per ogni portafoglio, conto digitale o altro sistema di archiviazione o conservazione detenuto dal contribuente. Questo rappresenta un cambiamento rispetto alle istruzioni del modello della dichiarazione dei redditi 2023 che consentivano l’aggregazione dei dati per operazioni simili. La nuova indicazione delle autorità fiscali richiede un livello maggiore di dettaglio, ed attenzione, nella compilazione del quadro.
Novità assoluta è rappresentata dalla possibilità di escludere dal monitoraggio le cripto-attività per le quali il contribuente può dimostrare di averle smarrite o di aver subito il furto delle chiavi private mediante la presentazione di una denuncia presso un’autorità di Pubblica Sicurezza.
Il regime sanzionatorio
Ultimo aspetto degno di nota ha a che fare con il regime sanzionatorio, evidenziando che la circolare prevede il raddoppio delle sanzioni per la mancata compilazione del quadro RW. La penalità ordinaria, che varia dal 3 al 15% degli importi non dichiarati, viene moltiplicata per due, portando la misura a variare dal 6 al 30%, nel caso in cui i beni da dichiarare siano localizzati in paradisi fiscali, come specificato nell’articolo 5, comma 2 del D.L. 167/1990.
Ricordiamo che la legge finanziaria per l’anno 2023 ha introdotto un meccanismo facoltativo di ricalcolo del valore delle cripto-attività detenute al primo gennaio 2023, limitato agli aspetti fiscali. Questo sistema è stato implementato al fine di tassare i redditi derivanti dalla detenzione e dalla vendita di attività o diritti relativi alle cripto-attività.
Attraverso tale regolamentazione, è consentito sostituire il costo o il valore di acquisto delle attività coinvolte con il valore normale, il quale è soggetto a un’imposta sostitutiva del 14%. La norma specifica che questa opzione si applica “agli effetti della determinazione delle plusvalenze e delle minusvalenze di cui alla lettera c-sexies) del comma 1 dell’art. 67…”, indicando indirettamente e attraverso un rinvio alla normativa sui redditi diversi di natura finanziaria che il regime riguarda coloro che non detengono cripto-attività nell’ambito di un’impresa.
La tassazione delle cripto attività: come funziona
La legge di bilancio 2023 (articoli da 126 a 147, Legge n. 197/2022) ha introdotto modifiche nella tassazione delle cripto-attività al fine di adeguare la normativa fiscale all’evoluzione di tali attività nel sistema. In particolare, le plusvalenze e altri proventi derivanti da operazioni legate alle cripto-attività sono soggetti a imposizione per le seguenti categorie:
- persone fisiche (a condizione che il reddito non derivi da attività d’impresa, arti o professioni o da lavoro dipendente);
- enti non commerciali (se l’operazione non è effettuata nell’ambito di un’impresa commerciale);
- società semplici e assimilate secondo l’articolo 5 del Tuir;
- soggetti non residenti senza stabile organizzazione nel territorio, con il reddito considerato prodotto nello stesso territorio ai sensi dell’articolo 23 del Tuir, tassato come reddito diverso con aliquota del 26%.
In considerazione di queste modifiche fiscali, è possibile per coloro che detenevano cripto-attività al primo gennaio 2023 ricalcolare il costo o il valore di acquisto delle stesse, a condizione che tale valore sia soggetto a un’imposta sostitutiva del 14%, con il versamento dell’importo totale o della prima rata entro il 15 novembre 2023.
Soggetti non imprenditori
Dall’analisi congiunta della Circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate in data 27 ottobre 2023, numero 30, e della Relazione esplicativa al Disegno di Legge di bilancio per l’anno 2023, emerge che per i soggetti non qualificabili come imprenditori sono previsti specifici regimi fiscali:
- Operazione Regime fiscale
- Scambio tra valute virtuali Esente
- Scambio tra NFT (anche diversi) Esente
- Utilizzo di una cripto-attività per l’acquisto di un bene o servizio tassato
- Utilizzo di una valuta virtuale per l’acquisto di un NFT Tassato
- Conversione di una valuta virtuale in euro, o in altre valute FIAT tassato
L’opzione fiscale può essere esercitata in relazione a ciascuna cripto-attività posseduta. È consentito rivalutare, a titolo esemplificativo, la valuta virtuale A, ma non le valute virtuali B e C, e così via.
Rideterminazione del valore delle cripto-attività
Si consiglia di tenere presente, in conformità al paragrafo 9-bis dell’articolo 68 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR), che:
- le plusvalenze indicate nell’articolo 67 comma 1 lettera c-sexies vengono calcolate sulla base della differenza tra l’importo ricevuto o il valore normale delle attività scambiate e il costo o il valore di acquisto delle stesse;
- I redditi derivanti dalla detenzione di cripto-attività sono determinati in base agli importi percepiti, senza alcuna detrazione. In aggiunta, il costo o il valore di acquisto, da essere documentato dal contribuente, deve fondarsi su “elementi certi e precisi”. In mancanza di tali elementi, il costo è considerato pari a zero.
Le plusvalenze e gli altri redditi di cui all’articolo 67 comma 1 lettera c-sexies del TUIR sono soggetti all’imposta sostitutiva del 26%, come stabilito dall’articolo 5 comma 2 del Decreto Legislativo 461/97, e i codici tributo da utilizzare per il pagamento in sede di regolarizzazione sono:
- 1715 per i soggetti che adottano il regime dichiarativo;
- 1716 per i soggetti che adottano il regime di risparmio amministrato e gestito. Per tali redditi, sono esplicitamente consentite le opzioni per i regimi del risparmio amministrato e del risparmio gestito.
La disposizione delineata nella circolare dell’Agenzia delle Entrate datata 27 ottobre 2023, n.30/e, stabilisce che le cripto-attività possono beneficiare dell’affrancamento fiscale a condizione che non si sia incorso in violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale. Questa condizione, non esplicitamente contemplata nel testo normativo, implica che nel caso in cui l’utente abbia trascurato di compilare il quadro RW, è necessario procedere simultaneamente alla regolarizzazione ai sensi degli articoli 138-142 della Legge 197/2022.
La rideterminazione del valore delle cripto attività
È possibile adottare il regime opzionale per ciascuna cripto-attività posseduta, e la base imponibile dell’imposta sostitutiva per la rideterminazione del valore delle cripto-attività corrisponde al loro valore normale. Tale valore è stabilito conformemente ai contenuti dell’art.9 del TUIR, alla data dell’1 gennaio 2023. Come indicato nella circolare n. 30/2023, in mancanza di un prezzo ufficiale, è necessario considerare:
- il valore registrato al primo gennaio 2023 sulla piattaforma originaria di acquisto della cripto-attività;
- in assenza di tale informazione, il valore al primo gennaio 2023 rilevato su una piattaforma “analogamente equiparabile” dove la stessa cripto-attività è scambiata o su siti specializzati che monitorano i valori di mercato di tali asset.
L’imposta sostitutiva del 14% deve essere versata seguendo una delle seguenti modalità:
- in un’unica soluzione entro il 15.11.2023 (termine prorogato rispetto al precedente del 30.9.2023);
- in modo rateale, con un massimo di tre rate annuali di pari importo, con un tasso di interesse del 3% annuo sulle rate successive alla prima.
Il versamento dell’imposta avviene utilizzando le modalità previste dal capo III del Decreto Legislativo n. 241/97, consentendo la compensazione con eventuali crediti tramite il modello F24. Il codice tributo da utilizzare è il 1717, secondo quanto indicato nella risoluzione n. 36/2023.
Soggetti imprenditori
La Legge 197/2022 ha introdotto una modifica all’articolo 110 del TUIR, aggiungendo il nuovo comma 3-bis. Secondo tale disposizione, in deroga ai criteri di valutazione generalmente previsti dall’articolo 110, i componenti positivi e negativi derivanti dalla valutazione delle cripto-attività alla chiusura del periodo d’imposta non concorrono alla formazione del reddito, indipendentemente dall’imputazione a Conto economico.
L’irrilevanza fiscale delle valutazioni delle cripto-attività si estende anche all’Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP).
Imposta di bollo e imposta sul valore delle cripto-attività
A partire dal primo gennaio 2023, le cripto-attività sono soggette a un’imposta finanziaria o, in alternativa, a una tassa basata sul valore delle cripto-attività, che si basa ampiamente sulle disposizioni dell’Imposta sul Valore delle Attività Finanziarie Estere (IVAFE).
Tutte due le imposte impiegano un’aliquota proporzionale dello 0,2% e, nel caso in cui il possessore delle cripto-attività sia diverso da una persona fisica, viene applicata un’imposta massima di 14.000 euro.
Per quanto concerne l’imposta finanziaria, la notifica è considerata inviata almeno una volta durante l’anno, anche in situazioni in cui non sussiste l’obbligo di inviare o redigere una comunicazione.
Come specificato nella circolare 30/2023, in assenza di un intermediario che applichi l’imposta finanziaria, si applica una tassa basata sul valore delle cripto-attività detenute da tutti i soggetti residenti nel territorio nazionale.
L’imposta basata sul valore delle cripto-attività, che segue le disposizioni dell’IVAFE, è dovuta quando le cripto-attività sono detenute presso un intermediario non residente o sono archiviate su dispositivi come chiavette, PC o smartphone (codice tributo 1727, risoluzione 36/2023).
L’imposta in questione deve essere corrisposta non solo dai soggetti tenuti a adempiere agli obblighi di monitoraggio fiscale secondo l’articolo 4 del Decreto Legislativo 167/90, ma anche dai soggetti imprenditori, come ad esempio le società di capitali o le società di persone commerciali.
Riguardo all’imposta sul valore delle cripto-attività, è consentito dedurre un credito d’imposta pari all’importo dell’eventuale imposta patrimoniale relativa alle stesse cripto-attività, fino all’ammontare della suddetta imposta, versata in modo definitivo in uno Stato estero.
È importante notare che il credito d’imposta non può in nessun caso superare l’importo dell’imposta dovuta in Italia. Per quanto concerne il versamento, la liquidazione, l’accertamento, la riscossione, le sanzioni e i rimborsi relativi all’imposta sul valore delle cripto-attività, si applicano le disposizioni previste per le imposte sui redditi, inclusi i dettagli riguardanti le modalità di versamento dell’imposta in acconto e a saldo (codice tributo 1727, risoluzione 36/2023).
