L’Agenzia delle Entrate ha fornito una serie di interessanti risposte a quesiti sulle modalità di utilizzo del Credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, nell’ambito del Piano Transizione 4.0, riformulato dall’art. 1. Commi 1051-1063 della L. 178/2020 in continuità con quello della Legge di Bilancio 2020. Le novità più interessanti recate dalla Legge di Bilancio 2021 hanno riguardato:
- l’ampliamento dell’ambito oggettivo dell’agevolazione ai beni immateriali non 4.0
- la maggiorazione della misura del credito di imposta
- l’aumento del limite massimo degli investimenti ammissibili
- le regole per la compensazione del credito di imposta
- la previsione di perizia asseverata per i beni ricompresi negli allegati A e B annessi alla L. 232/2016.
Con il Decreto Sostegni-bis è stato introdotto nell’art. 1 della Legge di Bilancio 2021 il comma 1059-bis che prevede la compensazione del credito di imposta in beni strumentali materiali non 4.0 in un’unica quota annuale anche per soggetti con ricavi o compensi non inferiori a 5 milioni di euro per gli investimenti realizzati dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2021. Vediamo i punti principali.
Credito di imposta 4.0, la disciplina
Qualora gli investimenti aventi ad oggetto i beni materiali non 4.0 oppure quelli ricompresi negli allegati A e B della L. 232/2016 siano realizzati tra il 16 novembre e il 30 giugno 2021 si verifica una parziale sovrapponibilità della disciplina della Legge di Bilancio 2021 con quella della Legge di Bilancio 2020.
Secondo la Circolare il coordinamento delle due discipline deve essere fatto in relazione all’esistenza (o meno) di un ordine vincolante effettuato entro il 15 novembre 2020 per il quale sia stato altresì versato l’acconto del 20 per cento. Nel primo caso gli interventi vanno inquadrati nella disciplina prevista dalla Legge di Bilancio 2020 nel secondo caso in quella della Legge di Bilancio 2021.
A chi spetta il credito di imposta 4.0
Sotto il profilo dei soggetti interessati la Circolare specifica che sono ammesse al beneficio anche le reti di imprese per le quali ricorda che le “reti-soggetto” figurano tra gli enti commerciali o tra quelli non commerciali a seconda che svolgano o meno attività commerciale in via principale o esclusiva e che le “reti-contratto” non sono titolari di soggettività tributaria, ma che gli atti posti in essere dal programma di rete producono i loro effetti direttamente sui partecipanti alla rete.
Sono altresì ammessi al beneficio:
- gli enti non commerciali con riferimento all’attività commerciale eventualmente esercitata
- le imprese agricole che determinano il reddito agrario ai sensi dell’art. 32 del TUIR
- le STP titolari di reddito di impresa
- gli esercenti arti e professioni, comprese le associazioni tra professionisti
Il contemporaneo esercizio di attività professionale (attività principale) e di impresa (attività secondaria) non pregiudica l’accesso alle agevolazioni specifiche previste dalla Legge di Bilancio 2021 in relazione al tipo di attività esercitata. Ai fini dei successivi controlli sarà infatti fondamentale provvedere sul piano documentale e contabile alla separazione delle spese ammissibili rilevanti per il calcolo del credito di imposta.
Reti di imprese, come funziona il credito di imposta 4.0
Dopo avere esplicitamente confermato che le reti di imprese possono accedere al credito di imposta per investimenti in beni materiali nuovi, la Circolare si sofferma sulle differenze tra “reti soggetto” e “reti contratto” in tema di soggettività tributaria ricordando come sia autonomamente posseduta solo dalle “reti soggetto”. Sulla base di tale importante differenza, l’Agenzia delle Entrate conferma che nel caso di “reti contratto” l’agevolazione spetterà direttamente alle imprese retiste come segue:
- per investimenti effettuati dall’organo comune che agisce in veste di mandatario con rappresentanza, sulla base del prezzo pro-quota del bene agevolabile che il fornitore ha l’obbligo di fatturare a ciascuna delle imprese retiste;
- per investimenti effettuati dalla singola impresa o dalla “capofila” che operi senza rappresentanza sulla base del ribaltamento dei costi di competenza per il singolo periodo di imposta effettuato in capo ad ogni impresa retista.
Ogni impresa retista dovrà effettuare il conteggio degli investimenti ammissibili sommando la quota derivante dal contratto di rete con quella degli investimenti eventualmente effettuati in proprio. La “rete-soggetto” applicherà invece in modo autonomo il calcolo del credito di imposta in relazione ai costi relativi agli investimenti ammissibili effettuati in esecuzione del programma comune di rete, trattandosi di soggetto dotato di autonoma soggettività tributaria.
Investimenti tramite contratti di locazione
Dopo avere esplicitamente affermato che rientrano tra gli investimenti ammissibili quelli realizzati mediante contratti di leasing sia in relazione ai beni materiali e immateriali non 4.0 sia in relazione a quelli di cui ai commi 1055, 1056, 1057 e 1058 della Legge di Bilancio 2021, la Circolare fornisce altre importanti precisazioni. Con riferimento alle modalità di calcolo dell’agevolazione per i beni acquisiti con contratti di locazione finanziaria, la Circolare afferma che il parametro di commisurazione del credito di imposta spettante al locatario è rappresentato dal “costo per l’acquisto del bene” sostenuto dal locatore e che, pertanto non assume alcuna rilevanza ai fini dell’agevolazione il prezzo di riscatto pagato dal locatario all’atto di esercizio dell’opzione.
Nel caso in cui per l’utilizzatore l’IVA sui canoni di locazione sia indetraibile ai sensi dell’articolo 19 bis 1 del DPR 633/1972, l’Agenzia delle Entrate conferma che assume rilievo anche l’IVA pagata dal locatore sull’acquisto del bene. Cosa succede se per investimenti realizzati con contratto di locazione finanziaria si incorra in una delle seguenti situazioni:
- mancato riscatto del bene
- cessione del contratto di leasing?
Premesso che il comma 1060 della Legge di Bilancio 2021 prevede che occorra ridurre il credito di imposta nel caso in cui “i beni agevolati sono ceduti a titolo oneroso o sono destinati a strutture produttive ubicate all’estero anche se appartenenti allo stesso soggetto” entro il 31/12 del secondo anno successivo a quello di entrata in funzione ovvero a quello di avvenuta interconnessione, entrambe le situazioni sopra indicate ove si verifichino all’interno del periodo di sorveglianza costituiscono causa di rideterminazione dell’incentivo e il “credito di imposta è corrispondentemente ridotto escludendo dall’originaria base di calcolo il relativo costo” che nel caso di specie corrisponde al costo sostenuto dal locatore.
Se invece il bene acquisito in proprietà a seguito di riscatto venga ceduto durante il periodo di sorveglianza ad una società di leasing nell’ambito di un’operazione di sale and lease back, il credito di imposta non sarà oggetto di rideterminazione. La Circolare precisa poi che non ricorre la necessità di rideterminare il credito di imposta se nel corso del periodo di sorveglianza si verifichi la cessione a titolo oneroso del bene oggetto dell’agevolazione ma, nello stesso periodo di imposta, l’impresa:
- sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe oppure superiori a quelle previste dall’allegato A della L. 232/2016,
- attesti l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell’interconnessione secondo le regole previste dall’articolo 1, comma 11, della L. 232/2016.
Qualora il costo di acquisizione dell’investimento sostitutivo sia inferiore al costo di acquisizione del bene sostituito, ricorrendo comunque le altre condizioni previste dalle lettere a) e b) del comma 35 L. 205/2017, la fruizione del beneficio prosegue per le quote residue fino a concorrenza del costo del nuovo investimento. Importante precisare che le disposizioni in tema di investimenti sostitutivi valgono sono per i beni materiali contenuti nell’allegato A della L. 232/2016.
Iva indetraibile sui beni agevolati, come funziona
Un altro rilevante aspetto chiarito dalla Circolare è relativo al fatto che la quota di IVA indetraibile ai sensi dell’articolo 19-bis 1 o per effetto dell’opzione di cui all’art. 36-bis del DPR 633/1972 costituisce una componente del costo per la determinazione del credito di imposta al pari del valore imponibile del bene acquistato. Non rileva invece l’IVA parzialmente indetraibile per effetto del pro-rata (rapporto tra l’ammontare delle operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione ed operazioni esenti, art. 19, comma 5, DPR 633/1972).
Durc e norme sul posto di lavoro
Il rispetto della normativa della sicurezza nei luoghi di lavoro e il corretto adempimento degli obblighi di versamento dei contributi previdenziali e assistenziali a favore dei lavoratori deve essere osservato anche dagli esercenti arti e professioni.
Il Durc in corso di validità all’atto di ciascun utilizzo in compensazione del credito di imposta costituisce prova del corretto adempimento degli obblighi contributivi e previdenziali richiesti dalla norma. Viceversa il Durc irregolare preclude la fruizione del credito di imposta con la conseguenza che se il credito sia stato comunque utilizzato, in tutto o in parte in compensazione, tale utilizzo dovrà ritenersi indebito e nei confronti dell’utilizzatore, oltre all’obbligo di versamento di quanto indebitamente compensato comprensivo di interessi, troverò applicazione la sanzione pari al 30% del credito utilizzato.
La Circolare precisa inoltre che, nel caso in cui la quota annuale (o parte di essa) non sia stata utilizzata l’ammontare residuo potrà essere riportato in avanti nelle dichiarazioni dei periodi di imposta successivi senza alcun limite temporale ed essere utilizzato già dall’anno successivo, secondo le ordinarie modalità di utilizzo del credito, andando a sommarsi alla quota fruibile a partire dal medesimo anno.
Con riferimento alla verifica del limite dimensionale per la fruizione del credito di imposta avente ad oggetto investimenti in beni strumentali immateriali non 4.0 in un’unica quota annuale l’interpretazione fornita dall’Agenzia delle Entrate è quella che vada effettuata avendo riguardo ai ricavi o ai compensi conseguiti da parte dei soggetti beneficiari nel periodo di imposta precedente a quello di entrata in funzione del bene. In relazione all’utilizzo in quota annuale unica la Circolare precisa che trattasi di facoltà alternativa alla fruizione in tre rate annuali e che qualora tale facoltà venga esercitata il credito non utilizzato in tutto o in parte, potrà essere riportato in avanti nelle dichiarazioni dei periodi di imposta successivi.
L’utilizzo del credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi per importi superiori al limite di 5.000 euro non soggiace all’obbligo di apposizione del visto di conformità sul modello di dichiarazione in cui il credito viene indicato, considerato che lo stesso ha natura strettamente agevolativa e non è direttamente riconducibile alle imposte sui redditi.
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Trasferimento a terzi del credito di imposta
Il Credito di imposta può essere trasferito a terzi solo nel caso in cui specifiche norme giuridiche prevedono al verificarsi dell’operazione una confusione di diritti e obblighi dei diversi soggetti giuridici interessati, ad esempio:
- nei casi di fusione o di scissione
- nel caso di successione per decesso dell’imprenditore individuale
- nel caso di cessione del ramo di azienda che ha generato il credito di imposta
Nel caso di soggetti trasparenti partecipanti all’impresa familiare o ad una società di persone, il credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi va attributo ai soci o ai collaboratori in proporzione alle quote di partecipazione agli utili. L’attribuzione deve risultare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi dell’ente trasparente e la possibilità di utilizzo da parte dei soci e/o collaboratori decorre dall’entrata in funzione del bene che dà diritto all’agevolazione o dall’interconnessione dello stesso.
Si precisa che, in ciascun anno, la parte di credito attribuita ai soci o ai collaboratori incrementata da quella utilizzata direttamente dalla società non può eccedere la quota fruibile annualmente. Quanto sopra riportato per i soggetti trasparenti vale anche per le società cooperative solo se, avendone i requisiti, abbiano optato per la trasparenza fiscale di cui all’articolo 115 del TUIR.
Cumulo con altre agevolazioni
L’ultimo periodo del comma 1059 della Legge di Bilancio 2021 dispone che il credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive .. non porti al superamento del costo sostenuto”. Per verificare che i costi relativi agli investimenti ammissibili al credito di imposta non siano coperti oltre il limite massimo del 100% del costo sostenuto la Circolare consiglia di procedere come segue:
- individuare i costi riferibili ai beni oggetto di investimento ammissibili per entrambe le discipline agevolative al lordo dei contributi agli stessi correlati
- calcolare il credito di imposta teoricamente spettante
- sommare tale importo teorico a quello degli altri incentivi pubblici concessi sui medesimi investimenti
- calcolare il risparmio di imposta derivante dalla non concorrenza del credito di imposta né alle imposte sui redditi né all’IRAP
Il risultato della somma deve essere minore o uguale al costo agevolabile sostenuto nel periodo di imposta per il quale il contribuente intende avvalersi del credito di imposta. Nel caso non lo sia il contribuente sarà tenuto a ridurre corrispondentemente il credito di imposta spettante in modo che, sommato agli altri incentivi pubblici (fiscali e non) concessi per il medesimo investimento in beni strumentali, non venga superato il limite massimo rappresentato dal 100 per cento dei costi sostenuti.
Cosa succede in caso di furto del bene agevolato
Nel caso di furto di bene agevolato, comprovato dalla relativa denuncia alle autorità competenti, la fuoriuscita del bene dal regime di impresa o dall’esercizio di attività e professioni, non ricorre la necessità di procedere alla rideterminazione dell’agevolazione proprio perché trattasi di causa indipendente dalla volontà del beneficiario.
Documenti necessari per il credito di imposta 4.0
Con riferimento alle acquisizioni di beni eleggibili avvenute a partire dal 16 novembre 2020 e a quanto previsto dal comma 1062 della Legge di Bilancio 2021 che richiede, ai fini dei successivi controlli, che le fatture e gli altri documenti relativi all’acquisizione dei beni eleggibili rechino l’espresso riferimento alla disposizione agevolativa, occorre indicare i riferimenti alle disposizioni della Legge di Bilancio 2021. Per gli investimenti per i quali alla data del 15 novembre 2020 si sia proceduto all’ordine vincolante e sia stato versato l’acconto del 20 per cento occorre invece indicare i riferimenti alle disposizioni della Legge di Bilancio 2020.
In caso di documenti già emessi nei quali non sia stato indicato il corretto riferimento normativo è possibile procedere nel modo seguente prima che inizino le attività di controllo:
- nel caso di fatture cartacee il riferimento alle disposizioni agevolative può essere riportato dal soggetto acquirente sull’originale di ogni fattura, sia di acconto che di saldo, con scrittura indelebile, anche mediante l’utilizzo di apposito timbro;
- nel caso di fatture elettroniche è possibile:
- stampare il documento di spesa apponendo sulla copia cartacea la predetta scritta indelebile e conservarlo ai sensi dell’articolo 39 del DPR 633/1972
- realizzare un’integrazione elettronica, da unire all’originale e conservare insieme allo stesso, inviando tale documento sotto forma di autofattura allo SdI secondo le modalità indicate in tema di inversione contabile nella Circolare 14/E del 17/06/2019.
